Der Beitrag „Verschleierte Sachgründung“ beleuchtet die Problematik  der verschleierten Sachgründung und gibt Hinweise und Lösungsvorschläge für den Gestalter.

Ausgangslage

Oftmals betreiben Unternehmer ein Einzelunternehmen oder eine Personengesellschaft mit anderen Unternehmern zusammen. Zu irgendeinem Zeitpunkt stellt sich die Frage, ob die Betriebsstruktur nicht umorganisiert werden soll, um beispielsweise eine Haftung auszuschließen oder sich steuerlich umzustrukturieren. Dabei bietet es sich an, das Geschäft oder den Betrieb als Gesellschaft mit beschränkter Haftung zu betreiben (GmbH). Einfachste – sich aufdrängende – Möglichkeit ist es doch – nach Auffassung vieler Unternehmer – den Betrieb auslaufen zu lassen und dann abzumelden. Das alte Geschäft wird dann einfach über die neu gegründete GmbH betrieben.

Diese Vorgehensweise ist nicht empfehlenswert. Sie ist zwar leichter umsetzbar und mit vermeintlich weniger Kosten verbunden, das böse Erwachen kommt aber.

Stichwort: verschleierte Sachgründung

Verschleierte Sachgründung – was ist in der Ausgangslage passiert?

Praktisch ist wenig passiert – die Gewinne aus dem „Auslaufenlassen“ im Einzelunternehmen wurden versteuert und werden dann in der GmbH versteuert. Steuerlich sieht es aber folgendermaßen aus:

Das Auslaufenlassen des Einzelunternehmens stellt eine Betriebsaufgabe da, da der Betrieb im Einzelunternehmen aufgegeben wurde. Der Geschäftswert des Einzelunternehmens als (möglicherweise) einzige wesentliche Betriebsgrundlage wurde verdeckt in die GmbH eingelegt. Die verschleierte Sachgründung bezeichnet dabei die verdeckte oder verschleierte Einlage von (materiellen und immateriellen) Vermögenswerten. Für die Übertragung bzw. Verlagerung des Betriebs wurde keine Vergütung bezahlt.

Verschleierte Sachgründung – die vorangehende Betriebsaufgabe

Eine Betriebsaufgabe liegt vor, wenn aufgrund des Entschlusses des Unternehmers, den Betrieb aufzugeben, die bisher in diesem Betrieb entfaltete Tätigkeit endgültig eingestellt wird, alle wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang, d.h. innerhalb kurzer Zeit entweder insgesamt klar und eindeutig, äußerlich erkennbar in das Privatvermögen überführt ,anderen betriebsfremden Zwecken zugeführt oder insgesamt einzeln an verschiedene Erwerber veräußert oder teilweise veräußert und teilweise in das Privatvermögen überführt werden und dadurch der Betrieb als selbständiger Organismus des Wirtschaftslebens zu bestehen aufhört. Bei der Betriebsaufgabe werden alle Wirtschaftsgüter (materiell und immateriell) zum gemeinen Wert (Teilwert) entnommen. Die stillen Reserven werden besteuert. Der Firmen – oder Geschäftswert wird als originärer Firmenwert nicht in der Bilanz ausgewiesen. Die Höhe des Geschäftswerts wird daher voll versteuert. Gegebenenfalls, sofern die Altersgrenze erreicht wurde, ist der Veräußerungsgewinn begünstigt zu besteuern, § 34 III EStG.

Der Geschäftswert – verschleierte Sachgründung

Der Geschäftswert ist der Wert, der einem gewerblichen Unternehmen über den Substanzwert (Verkehrswert) der einzelnen materiellen und immateriellen Wirtschaftsgüter hinaus innewohnt. Er ist Ausdruck der Gewinnchancen eines Unternehmens, soweit diese nicht in einzelnen Wirtschaftsgütern verkörpert werden und nicht in der Person des Unternehmers liegen. Soweit die Gewinne aber von der Person des Unternehmers abhängen und nicht von Eigenschaften des Unternehmens wie seinem Ruf, dem Kundenkreis oder seiner Organisation, fehlt es an einem Geschäftswert, denn ein gedachter Erwerber des Betriebes würde die persönliche Leistung des veräußernden Unternehmers nicht zusätzlich im Rahmen des Kaufpreises für das Unternehmen entgelten.

Die verschleierte Sachgründung in ihren Einzelheiten

Ein Geschäftswert geht vom Einzelunternehmen über, wenn die geschäftswertbildenden Faktoren des Einzelunternehmens zum Buchwert oder zu einem unter dem Verkehrswert liegenden Preis an die aufnehmende GmbH verkauft werden.

Folge: Der Geschäftswert wird zum gemeinen Wert (Verkehrswert) entnommen und verdeckt in die GmbH zum Teilwert (in der Regel auch der Verkehrswert) eingelegt. Die Übertragung zum Buchwert nach § 6 III EStG ist bei der Übertragung von einem Betrieb auf eine Kapitalgesellschaft nicht anwendbar. Die stillen Reserven müssen daher bei der Betriebsaufgabe besteuert werden.

 

Wie erfolgt die Bewertung des Geschäftswerts?

Für ertragsteuerliche Bewertungszwecke ist das Bewertungsgesetz ebenfalls anwendbar. Ein betriebswirtschaftliches Gutachten kann einen niedrigeren gemeinen Wert bescheinigen, der auch für das Finanzamt bindend ist (§ 109 I S. 2 BewG, § 11 II BewG). Gemäß § 9 Abs. 2 des Bewertungsgesetzes wird der gemeine Wert durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsguts bei einer Veräußerung zu erzielen wäre.

Somit erfolgt die Ausschöpfung der Bewertungsmöglichkeiten in der nachfolgenden Reihenfolge:

  1. Ableitbarkeit aus Verkäufen, die weniger als ein Jahr zurückliegen (bei der verschleierten Sachgründung in der Regel schwierig)
  2. betriebswirtschaftliche Bewertungsmethode (betriebswirtschaftliches Gutachten, z.B. IDW S1)
  3. allgemeine Vorschriften des Bewertungsgesetzes durch das vereinfachte Ertragswertverfahren (§§ 199 ff. BewG).

Es ist jedoch ebenso vertretbar, da die verdeckte Einlage bei der verschleierten Sachgründung zum Teilwert (und nicht mit dem gemeinen Wert) erfolgt, die Bewertungsgrundsätze des BFH – und der Finanzverwaltung anzuwenden (Praktiker – Methoden).

Zwingend sind die Regelungen des Bewertungsgesetzes (§§ 9, 11, 199 ff. BewG) nur bei Umwandlungsvorgängen nach dem Umwandlungssteuergesetz.

Die Praktiker – Methoden bei der verschleierten Sachgründung sind auszugsweise folgende:

  • Direkte Methode
  • Indirekte Methode

Zur praktischen Anwendung der direkten Methode siehe den Beitrag „Ermittlung des Firmenwertes“.

Die direkte und indirekte Methode gehen davon aus, dass ein Geschäftswert nur vorhanden ist, wenn nachhaltig ein die normale Verzinsung des eingesetzten Kapitals und den kalkulatorischen Unternehmerlohn übersteigender Gewinn, der sog. Übergewinn erzielt werden kann. Ein Geschäfts – oder Firmenwert scheidet demnach aus, wenn der Ertrag des Unternehmens nicht höher ist als der Unternehmerlohn.

Somit zum Ausgangsfall:

Es besteht nur dann ein Geschäftswert, wenn der durchschnittliche Jahresertrag des Einzelunternehmens den Unternehmerlohn übersteigt.

Beispiel:

A ist Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht und betreibt eine Kanzlei in Mannheim. Er hat keine laufenden Mandate, sondern bearbeitet nur Einzelaufträge in Steuerstraf – und Steuergestaltungsangelegenheiten. Er bearbeitet alle Mandate persönlich und beschäftigt nur eine kaufmännische Angestellte, die Büroarbeiten und die Buchhaltung erledigt. Aus seiner Praxis erzielt A im Durchschnitt der letzten drei Jahre einen Gewinn von 70.000 EUR.

Der freiberuflichen Kanzlei von A wohnt kein Geschäfts – oder Firmenwert inne. Der Unternehmerlohn von A, der ihm im Fremdvergleich zusteht, unterschreitet nicht den Ertrag seiner Kanzlei.

Die entdeckte verschleierte Sachgründung in der Betriebsprüfung:

Oftmals wird die verschleierte Sachgründung in der Betriebsprüfung entdeckt. Dabei werden erhebliche Steuern fällig, da ein Geschäftswert bzw. Firmenwert bei der Betriebsaufgabe berücksichtigt wird. Die vorangegangenen Ausführungen helfen dem steuerlichen Berater zumindest, die Höhe oder das Vorliegen eines Geschäftswerts zu bekämpfen.

Es ist jedoch empfehlenswert, den Übergang vom Einzelunternehmen/Personengesellschaft zu planen, um die verschleierte Sachgründung zu vermeiden und den gesamten Vorgang steuerneutral zu gestalten.

Folgende Möglichkeiten bieten sich im Vorfeld zur Vermeidung der verschleierten Sachgründung:

  1. Die steuerneutrale Einbringung des Betriebs im Wege der Einzelrechtsnachfolge in die GmbH gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten
  2. Die steuerneutrale Ausgliederung des im Handelsregister eingetragenen Einzelunternehmens auf die GmbH
  3. die Verpachtung des gesamten Betriebs an die GmbH
  4. den Verkauf des Betriebs zu fremdüblichen Preisen an die GmbH

Die Varianten 1. – 3. sind vorzugswürdig, da sich bei diesen keine Bewertungsschwierigkeiten ergeben.

Sprechen Sie uns an, wir unterstützen Sie bei dem Übergang Ihres Betriebs auf eine GmbH.

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